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会计准则动态 (2016年第11期)

2016-10-18来源: 会计准则委员会

关于AOSSGWSSIFASS会议有关情况的报告

一、关于亚洲-大洋洲会计准则制定机构组会议

(一)会议基本情况

2016年9月25日,亚洲-大洋洲会计准则制定机构组(AOSSG)在国际会计准则理事会(IASB)伦敦办公室召开了中期会议,来自韩国(AOSSG现任主席国)、中国(AOSSG现任副主席国)、日本、澳大利亚、新西兰、马来西亚、中国香港、新加坡、印度、印度尼西亚、巴基斯坦、尼泊尔、伊拉克、叙利亚等14个国家和地区的代表以及来自IASB的汉斯·胡格沃斯特主席、戴罗·斯科特理事、莺地隆继理事、徐正雨理事、苏·罗伊德理事、亚大地区办公室负责人竹村光弘、技术活动总监休·希尔茨先生以及其他技术人员等40多位代表参加了此次会议。

期间,AOSSG主席顾问委员会成员(韩国、中国、日本、澳大利亚、马来西亚、中国香港、新加坡,印度缺席)20多位代表举行了面对面会议。

(二)讨论的主要议题

本次非正式会议主要讨论了调整AOSSG工作组运行机制的意见、AOSSG与IASB未来合作事宜、2016年AOSSG全体会议安排、保险合同以及业务定义等准则项目的有关问题。

1.关于AOSSG工作组运行机制调整

今年6月,AOSSG秘书处(通常由AOSSG主席国兼任)针对AOSSG工作组运行情况发放了调查问卷,收到来自中国、日本、澳大利亚、中国香港、马来西亚、中国澳门、新西兰、菲律宾、新加坡等9个国家和地区的反馈意见。秘书处根据收到的意见和建议,拟从宏观和微观两个层面对工作组的运行机制进行调整。

一是将现有17个工作组合并为金融市场(包含金融工具和保险合同等)、列示和披露并购和报告主体(包括企业合并和合并财务报表等)、一般议题一(包括存货、固定资产、无形资产等)、一般议题二(包括政府补助、职工薪酬、租赁、投资性房地产等)、交叉议题(包含概念框架、公允价值计量、会计政策变更等)、特殊行业(污染物定价机制、费率管制活动、伊斯兰金融、采掘活动、农业等)等七个综合的工作组,以减少工作组的数量。秘书处建议通过业绩评价(每年进行一次)和常规调查(每三年进行一次),根据调查结果对工作组牵头国及其成员进行调整。

二是成立AOSSG技术委员会,成员由上述七个工作组的牵头国构成,具体负责相关技术议题的相关事务,如在AOSSG内部尽量达成一致意见,并积极向IASB及其解释委员会反馈。秘书处为协调主席顾问委员会与技术委员会之间的关系,提出了组织架构的两种方案。方案一是主席顾问委员会与技术委员会平行,主席顾问委员会负责AOSSG的战略事务,技术委员会负责技术问题,各司其职;方案二是主席顾问委员会高于技术委员会,对技术委员会进行监督、指导、决策。技术委员会主席可由秘书处担任,或者从技术委员会成员中遴选产生。

与会各方对AOSSG秘书处的建议发表了各自意见。总体上,主席顾问委员会与会成员都认可现有工作组所做的工作。关于秘书处提出的新设技术委员会方案,澳大利亚、马来西亚、新加坡和中国香港并不支持。他们认为,技术委员会的目标不够清晰,通过成立技术委员会是否能够有效提升AOSSG工作组层的效率和效果,这一问题值得商榷;并且,如何提升AOSSG中不活跃成员的准则制定能力,也是一项不能忽视的工作。这些成员指出,一旦成立新的技术委员会,需要协调技术委员会与现有工作组、技术委员会与主席顾问委员会的相互关系,其中难免存在一些重复。根据秘书处的提议和各方发表的意见,中方代表建议,按照秘书处提议,新的技术委员会成员可能绝大多数仍是主席顾问委员会成员,秘书处是否可以考虑进一步发挥主席顾问委员会在技术项目上的作用,若有必要,可以考虑扩大主席顾问委员会成员,将其他活跃的AOSSG成员纳入主席顾问委员会,例如新西兰等。

此外,中国香港提出,为提高工作组的工作效率,并让工作组成员得到充分锻炼,是否可以考虑将工作组牵头国的具体职能做一下分工,例如一个牵头国负责技术研究和文件撰写,另一个牵头国负责联络协调等事务性工作。日本建议工作组的牵头国应当定期进行轮换,以提升工作组成员的积极性。澳大利亚建议,工作组在起草意见书时最好能够多提几种备选方案,以便AOSSG成员根据各自国家或地区情况进行选择,这样可以提升个成员参与讨论的积极性。澳大利亚、新加坡、马来西亚等建议,考虑到费率管制、污染物定价机制、伊斯兰金融等比较特殊,相互之间没有关联性,应当分别成立工作组进行相关研究和意见反馈工作,而不是如秘书处所建议的都放在一个工作组中。

秘书处表示,2016年全体会议将继续讨论该议题,听取更多AOSSG成员的意见。

2.关于AOSSGIASB的未来合作

澳大利亚曾在2016年7月的主席顾问委员会电话会议中介绍了IASB拟通过国际财务报告准则基金会(以下简称基金会)亚大地区办公室,加强与AOSSG之间的合作。本次会议期间,IASB莺地隆继理事、亚大地区办公室负责人竹村光弘、技术活动总监休·希尔茨先生就此议题发表了他们的意见。他们认为,IASB将通过亚大地区办公室的相关工作,例如举办研讨会,进一步加强IASB和AOSSG之间的合作; IASB也将加大对AOSSG年度会议、技术小组讨论等会议的支持,例如除亚大地区的理事外,增加参会的理事和技术人员数量,并争取与AOSSG交流的频率和程度达到IASB与欧洲财务报表咨询组(EFRAG)交流的水平。

3.关于2016年全体会议的安排

秘书处向与会成员通报了2016年全体会议的议程,主要议题包括概念框架、披露动议、保险合同、公允价值计量、国际财务报告准则实施问题、有关国家或地区应用国际财务报告准则的最新进展。AOSSG将在全体会议前举行工作组会议,将讨论金融工具、披露动议、污染物定价机制等准则项目。秘书处要求参会的相关工作组牵头国于114日前提交会议讨论文件,并将于1111发送至参会成员。

IASB汉斯主席、张为国理事、苏·罗伊德理事等将参加2016年AOSSG全体会议和工作组会议,其他有关技术人员将通过电视电话会议方式参与工作组会议的讨论。

今年AOSSG全体会议将增加一项新环节,即分组讨论。秘书处建议将AOSSG成员分为三个组,共同讨论公允价值计量议题。秘书处认为此项议题与国际会计准则理事会准备开展的《国际财务报告准则第13号——公允价值计量》实施后审议的内容相契合。秘书处提出,一种方案是将讨论分为金融工具、企业合并、生物资产和其他交易三项议题;另一种方案是按照中方建议仅分为金融类和非金融类两项议题。

中国香港和新加坡同意在全体会议上讨论公允价值计量议题。但澳大利亚提出,最早提议是将披露动议作为分组讨论的议题,现在变为公允价值计量项目,并不见得比原先的提议要好。为此,新西兰提议,是否可以考虑同时讨论两个议题,即披露动议和公允价值计量。对于新西兰的提议,秘书处担心这样的安排会缩短原定的会议时间。为此,秘书处建议就分组讨论的议题会后再征求AOSSG各成员的意见。

4.关于保险合同等技术议题

会议期间,IASB披露动议和概念框架的项目负责人瑞秋·诺布雷女士向本次会议的与会人员介绍了披露动议和概念框架两个项目的最新进展。IASB近期在重要性的实务说明、《国际会计准则第8号——会计估计、会计政策变更和差错》、披露的原则等项目上做了大量工作。IASB将于年底前发布《披露的原则》讨论稿,并根据反馈意见的情况酌情修订《国际会计准则第1号——财务报表列报》。瑞秋介绍了概念框架在财务报告目标、质量特征、报告主体、要素定义、确认、计量、列示和披露、报告的财务业绩等方面收到的反馈意见和IASB暂行决定。IASB未来将重点讨论计量基础的选择以及负债定义中的“现行义务”。

韩国牵头的保险合同工作组介绍了该准则项目的进展情况。按照IASB目前的工作进度,IASB将于2017年第一季度发布最终的保险合同准则,并于2021年1月1日起施行。针对IASB近期进行的实地测试,工作组就保险合同初始确认时的分类合并处理的原则和方法、浮动收费法、新保险合同的过渡等进行了讨论。日本、韩国等提出,按照其本国保险合同会计处理的实务现状,难以在2021年前做好充分准备,他们希望IASB能够适当延长新保险合同准则的准备期。

日本牵头的并购和报告主体工作组就IASB今年6月发布的《业务的定义以及对以前持有权益的会计处理(征求意见稿)》进行了讨论。中方在业务定义中提到的土地使用权所涉及的单项或一组资产的认定问题,得到澳大利亚、新加坡、马来西亚和中国香港的热烈响应,会上向IASB的理事和工作人员纷纷提出国际财务报告准则的制定或修订应当更加原则导向,以便能够适应各个国家或地区的不同情况。

二、关于世界准则制定机构会议

(一)会议基本情况

2016年9月26日至27日,来自美国、中国、欧盟、日本、英国、德国、法国、澳大利亚、韩国、南非、新西兰、马来西亚、中国香港、新加坡、土耳其、巴西、印度、印度尼西亚等40多个国家或地区的100多位代表参加了本次世界准则制定机构会议(WSS)。

期间,IASB主席汉斯·胡格沃斯特率领史蒂文·库博、徐正雨、莺地隆继、苏·罗伊德、戴罗·斯科特、玛丽·托卡等多位理事以及众多高级技术人员参加会议。本次WSS会议会期一天半,玛丽·托卡理事作为本次会议的轮值主席,全程主持会议。

WSS会议由IASB于2002年发起并负责组织召开。该会议机制每年举办一次,会议地点通常选在英国伦敦,其宗旨是IASB向世界各国家或地区的会计准则制定机构:

(1)       分享IFRS趋同、采用、执行和应用过程中的经验;

(2)       介绍IFRS的最新动向;

(3)       商议IASB未来的议程项目;

(4)       就IASB当前正在进行的工作提出反馈意见。

(二)讨论的主要议题

1IASB相关负责人介绍近期活动

汉斯主席简要介绍了国际财务报告准则在全球范围内的采用情况。美国证券交易委员会仍未明确下一步行动;日本已有141家企业已经使用或正在计划使用国际财务报告准则,占东京资产市场总值的30%左右;中国在去年10月北京受托人会议上重申了中国企业会计准则与国际财务报告准则持续全面趋同,并成立联合工作组推进相关工作;印度将于今年10月新德里受托人会议上进一步商讨应用国际财务报告准则的重要举措;欧盟近期宣布全面采用《国际财务报告准则第9号——金融工具》,不做任何删减或改动。

汉斯主席强调了IASB未来工作重点:一是加快完成保险合同准则项目;二是积极推进概念框架的修订工作,争取在2017年完成;三是围绕“更好地沟通”主题,提高财务报表在信息传递方面的有效性。汉斯主席表示,这些工作的开展离不开各国家或地区的准则制定机构积极参与,并希望这些国家或地区性准则制定机构能够与IASB加强合作,进一步发挥作用。

基金会的首席运营官是耶尔·阿莫格女士简要介绍了基金会近期开展的有关治理结构和筹资方面的工作:一是强调基金会受托人的席位与各国家或地区的捐款之间不直接挂钩;二是受托人在地区划分上不再区分“北美洲”和“南美洲”,而是直接归入“美洲”,保持与“欧洲”、“亚洲、大洋洲”“非洲”等划分标准一致;三是将增加一位来自世界其他组织(at large)的受托人;四是强调专业背景在受托人和IASB理事遴选中的重要性;五是IASB的规模将缩减为13位,仅在特定情况下需要扩大IASB规模时才可适当增加一位,旨在提高IASB的决策效率。

高级技术总监休·希尔茨等简要IASB近期和未来一段时间的工作计划,并围绕“更好地沟通”这一新的主题将开展的工作,包括概念框架、保险合同、主要财务报表、披露的原则、重要性原则的应用、国际财务报告准则通用分类标准、动态风险管理、具有权益特征的金融工具、费率管制活动、同一控制下的企业合并、商誉的减值或摊销、污染物定价机制等研究项目以及国际财务报告准则在实施应用过程中遇到的问题等。

2.准则项目的讨论

本次WSS会议主要集中讨论两个问题,一是对经营利润的界定,二是概念框架中修订后的资产负债定义的应用。

1)案例讨论——经营利润(operating profit

《国际会计准则第1号——财务报表列报》中没有要求企业列示经营利润,但如果经营利润的列示能够增进报表使用者对企业财务业绩的理解,企业应当列示经营利润。

实务中,投资者将结合企业经营范围变化、并购和处置等重大事件对企业的会计盈余进行调整,并基于经营利润调整一些非现金项目(如折旧、摊销、减值等)计算未来现金流量,以对该企业的价值做出合理评估。财务报表编制者也愿意帮助投资者进行这方面的调整和计算,提供关于企业经营状况的更多信息。因此,非常多的企业选择在利润表中列示经营利润,但各自的做法不尽相同。

本次会议拟通过一个制造业企业的案例,分析IASB是否有可能界定经营利润,能否明确经营利润的主要特征,以及这些特征在不同情况下的具体应用,如处置固定资产和无形资产的收益,工厂发生原油泄漏造成的损失,商誉、存货、固定资产的减值损失,将某些生产活动转移至其他地区而发生的重建成本,处置子公司发生的损失以及按投资比例享有的合营企业利润,离职后福利相关的支出,应收账款和固定资产的外币折算损益,远期合同产生的公允价值变动等。

在会议分组讨论过程中,由于各自对“经营”的不同理解,与会代表对上述项目引起的损益变动是否应当纳入“经营利润”的意见并不统一,有些代表认为应当纳入经营利润的项目,而另一些代表则持反对意见。但与会代表达成了下列一致意见:

一是IASB应当对“经营利润”做出明确界定,有利于投资者合理评估企业的价值,并作为与同行业其他企业业绩比较的基础,也有利于企业能够基于经营利润确定管理层薪酬等;

二是IASB对“经营利润”的界定应当原则化,并考虑商业模式对“经营”界定的影响;

三是IASB应当考虑一些特殊项目引起的可转回和不可转回问题,将“经营利润”区分为两类,一类是未考虑这些特殊项目之前的金额,另一类是考虑这些特殊项目之后的金额。

2)概念框架——测试修订后的资产负债定义

IASB在修订的概念框架征求意见稿中提出了新的资产和负债定义。资产是主体因过去的事项而控制的现时经济资源;负债是主体因过去的事项而需要转移经济资源的现时义务。经济资源是指可能产生经济利益的权利。

IASB项目组的技术人员通过本次会议的讨论,使用新的资产和负债定义、以及其他支撑性概念(如经济资源、控制等)对现有国际财务报告准则中的一些资产和负债示例进行测试,如尚未申请专利的专有技术、一支训练有素的员工队伍、以固定价格购买商品的选择权、一项受多方共同控制的房地产、递延所得税等资产示例,以及产品担保、受污染的土地和推定义务、法律诉讼、职工享有的长期休假、监管费(levy)、工厂重建支出、安装烟尘过滤器的法定义务、飞机整修支出、递延所得税、“不竞争”协议、政府补助等负债示例。

对于资产,与会方主要从“权利”、“控制”、“由过去的事项导致”、“可能产生经济利益”四个方面进行讨论和评价;对于负债,与会方主要从“向另一方转移经济资源的义务”、“由过去的事项导致”、“无实际能力避免经济资源的转移”三个方面进行讨论和评价。通过对这些案例的分析,与会各方一致认为修订后的资产和负债定义基本能够符合这些现行准则的要求,同时也能够最大化满足现有和潜在投资者的信息需求。

三、关于会计准则制定机构国际论坛

(一)会议基本情况

2016年9月27日至28日,来自美国、中国、欧盟、日本、英国、德国、法国、澳大利亚、韩国、巴西、南非、新西兰、马来西亚、中国香港、新加坡、墨西哥、丹麦、荷兰、瑞典、印度、印度尼西亚、尼泊尔等30多个国家或地区的近90位代表参加了本次会计准则制定机构国际论坛(IFASS)。

期间,IASB汉斯·胡格沃斯特主席、苏·罗伊德理事、玛丽·托卡理事以及高级技术人员参加会议。此外,国际公共部门会计准则理事会(IPSASB)等国际或地区性组织也派代表参加会议。

本次会议主要讨论了国家或地区准则制定机构与IASB的未来合作,以及国际财务报告准则中的“可能性”术语、费率管制活动等技术议题。

(二)讨论的主要议题

1.关于国家或地区准则制定机构与IASB的未来合作

会计准则制定机构国际论坛是由各国家或地区的会计准则制定机构成立的一个国际交流与合作平台,以分享国际财务报告准则趋同、采用、执行等方面的经验,通报国际财务报告准则最新进展情况,并就国际会计准则理事会议程项目向国际会计准则理事会反馈意见。

IASB汉斯·胡戈沃斯特主席在会上强调,虽然IASB成立了会计准则咨询论坛,但其成员仅有12个,但IFASS是世界主要准则制定机构云集之地,IFASS仍是IASB的重要咨询资源,并希望IFASS在未来五年内,保持并深化与IASB的合作,在国际财务报告准则制定完善过程中发挥重要作用。

IFASS各成员在讨论中表示,将根据IASB议程征询的结果,进一步提供特殊问题的素材和证据,推进国际财务报告准则在不同国家或地区的一致应用,整合内部资源对IASB的研究项目进行深入研究,并提供可能的解决方案。

IFASS现任主席丽赛尔·劳埃德女士建议,为了加强与IASB之间的合作,并增进各国家或地区准则制定机构之间的联系,仍然保持一年两次会议的安排。但IASB汉斯主席提议,为了避免每年9月底召开的IFASS会议的议题与WSS会议的议题发生重复,可以考虑将两个会议合开,IASB和IFASS主席分别主持部分议题。

2.关于技术议题讨论

1)关于国际财务报告准则中的“可能性”术语

IASB的目标是制定一套全球统一、高质量的会计准则。但是在缺乏统一解释和一致应用的情况下,这样一套会计准则也不能发挥应有的作用,提供高质量的会计信息。韩国和澳大利亚汇总整理了国际财务报告准则中关于“可能性”的35种不同表述,指出了国际财务报告准则在解释和应用方面所遇到的挑战。

韩国和澳大利亚的研究发现,IASB在阐述“可能性”时使用了太多的不同术语,这些术语在不同语境下产生不同理解,而且韩澳两国会计职业界对“可能性”的有些术语的理解是相同,但对有些术语存在不同理解,甚至有些术语无法翻译成韩文。他们建议IASB应当对此引起足够重视,减少不同表述的数量,制定准则中使用可能性术语的原则和相关指南,在修订概念框架时考虑可能性对中立性、资产负债确认标准的影响,并关注有些国家或地区在翻译国际财务报告准则过程中遇到的困难等。

会上,IASB和欧盟、加拿大、德国、中国、印度等国家和地区对韩国与澳大利亚的研究表示赞赏和支持,并交流了各自在准则翻译过程中遇到的问题和困难。IASB相关负责人表示,考虑到进一步澄清现行国际财务报告准则中的这些表述是一项巨大的工作,IASB将先从近期发布的新准则开始,尽量避免此类问题的发生,以便不同国家和地区的一致理解和应用。

2.关于费率管制活动项目

加拿大和韩国分别介绍了各自在费率管制项目上的研究。加拿大指出,费率管制活动在其国内是非常普遍的经济活动,是加拿大资本市场的重要组成部分,尤其是对电力行业而言。加拿大对管制框架进行了详细分析,包括受管制企业面临的管制环境、享有的权利和承担的义务、对经营业绩和未来现金流量的实际影响等。为此,加拿大允许确认因费率管制产生的递延项目(递延贷项负债和递延借项资产),管制部门确定的购买价格在递延项目上的分摊基本上代表了这些递延项目的公允价值。韩国则具体从管制部门、受管制企业和消费者三方之间的关系,分析费率管制的经济实质,并在现行概念框架的基础上分析是否应当确认受管制的资产和负债。韩国基于《国际财务报告准则第15号——源自客户合同的收入》中履约义务的原则,分析受管制企业分别从管制部门和消费者角度完成履约义务时的收入确认模式。

与会代表对加拿大和韩国的深入分析表示支持和赞赏,有些国家或地区支持IASB应当加快推进关于费率管制项目的准则制定工作,但中国香港等有些国家或地区并不支持IASB专门为费率管制活动指定单独准则。IASB对加拿大和韩国所做的研究和提出的方案表示感谢,并指出随后的会计准则咨询论坛将进一步讨论费率管制活动准则项目的有关问题。

3.其他

IASB正式宣布自今年9月份开始,对《国际财务报告准则第13号——公允价值计量》开始实施后审议。该准则是IASB于2011年5月发布,并于2014年1月1日起生效执行,因2008年国际金融危机的影响受到世界广泛关注。IASB公允价值计量准则实施后审议项目组将陆续开展调研活动,收集各国家或地区在应用公允价值计量准则过程中遇到的特殊问题。IASB项目组提请各与会方做好意见反馈工作,并深入分析这些特定问题所涉及的资产或负债类型、属于计量问题还是披露问题、由公允价值计量准则本身引起还是其他相关会计准则所引起、这些问题是否针对特定行业或特定经济环境等。