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IASB拟针对售后租回修订国际租赁准则

2020-12-09来源: 会计准则委员会

11月27日,国际会计准则理事会(IASB,以下简称理事会)发布了《售后租回中的租赁负债(Lease Liabilityin a Sale and Leaseback)(征求意见稿)》(以下简称征求意见稿),拟对《国际财务报告准则第16号——租赁》(以下简称国际租赁准则)进行修订。征求意见稿建议进一步明确售后租回中卖方兼承租人对使用权资产和租赁负债的初始计量要求及对租赁负债的后续计量要求,就上述问题向全球利益相关方征求意见,征求意见期于2021年3月29日截止。

一、有关背景

国际财务报告准则解释委员会(以下简称解释委员会)曾收到一份关于存在可变租赁付款额的售后租回交易会计处理的请求,咨询售后租回中卖方兼承租人如何在交易日计量使用权资产和相关利得或损失。解释委员会认为国际租赁准则对上述问题已经予以规定,并于2020年6月发布一份议程决议(AgendaDecision)予以说明。然而,解释委员会随后发现国际租赁准则对售后租回交易缺乏明确的后续计量要求。同时,理事会也获悉关于售后租回中租赁负债的后续计量的不同做法,将导致卖方兼承租人的财务报表存在较大差异。因此,理事会建议修订国际租赁准则,增加售后租回交易的后续计量要求,同时明确售后租回交易中使用权资产和租赁负债的初始计量要求。

理事会明确,该征求意见稿旨在完善国际租赁准则中售后租回交易的会计处理,不会改变其处理原则,也不会改变与售后租回交易无关的租赁的会计处理。

二、征求意见稿的主要内容

征求意见稿主要包括售后租回的会计处理方法、生效日期和衔接规定三项内容。

(一)会计处理方法

1.初始计量

国际租赁准则规定,售后租回交易中的资产转让属于销售的,卖方兼承租人应当按原资产账面价值中与租回获得的使用权有关的部分,计量售后租回所形成的使用权资产。征求意见稿建议根据预计租赁付款额的现值与租赁资产公允价值的比值确定上述比例,并建议卖方兼承租人根据租赁期开始日尚未支付的预计租赁付款额的现值计量租赁负债。

其中,预计租赁付款额指与在租赁期内使用租赁资产的权利相关的并按市价计算的款项,包括:

一是固定付款额及实质固定付款额,并扣除租赁激励相关金额;

二是可变租赁付款额(无论其是否取决于指数或比率);

三是根据卖方兼承租人提供的担保余值预计应支付的款项;

四是行使终止租赁选择权需支付的款项,前提是租赁期反映出卖方兼承租人将行使终止租赁选择权。

另外,如果售后租回交易中销售对价的公允价值与租赁资产的公允价值不同,或者出租人未按市场价格收取租金,承租人应按照公允价值调整相关销售利得或损失,出租人应按市场价格调整租金收入。在进行上述调整时,企业应当基于以下两者中更易于确定的项目:销售对价的公允价值与资产公允价值之间的差额、租赁合同中付款额的现值与预计租赁付款额现值之间的差额。

2.后续计量

征求意见稿建议,卖方兼承租人对售后租回形成的使用权资产应当采用与其他使用权资产相同的后续计量方法,对租赁负债的后续计量应当包括以下内容:

一是增加租赁负债的账面金额以反映租赁负债的利息。

二是减少租赁负债的账面金额以反映租赁期开始日确定的当期预计租赁付款额;或者如果适用,减少租赁负债的账面金额以反映租赁负债的重新计量日确定的当期变动后预计租赁付款额。

三是续租选择权、终止租赁选择权和购买选择权的评估结果发生变化的,或租赁发生变更的,或担保余值预计的应付金额发生变动的,或实质固定付款额发生变动的,卖方兼承租人应重新计量租赁负债;另外,租赁期发生变更的,或购买选择权的评估结果发生变化的,卖方兼承租人应当确定重估日的变动后预计租赁付款额,除上述两种情形外,卖方兼承租人不应重新计量租赁负债以反映未来可变租赁付款额的变动。

四是确认实际租赁付款额(除高于市场价格的款项外)与报告期的预计租赁付款额之间的差额。卖方兼承租人应当根据实际租赁付款额与预计租赁付款额之间的差额,调整租赁负债的账面金额并相应调整相关销售利得或损失,除非按照其他适用的准则计入其他资产的账面金额。

(二)生效日期

征求意见稿建议听取全球利益相关方的意见和建议后确定生效日期,同时建议允许企业提前采用对国际租赁准则的本次修订内容。

(三)衔接规定

征求意见稿建议卖方兼承租人应按照《国际会计准则第8号——会计政策、会计估计变更和差错》对执行本次修订内容的售后租回交易采用追溯调整法。

另外,如果对售后租回交易进行追溯调整时,该交易涉及的可变租赁付款额只有从事后来看才有发生的可能性,卖方兼承租人应在首次执行修订后的国际租赁准则的报告期初确定预计租赁付款额。在上述情况下,卖方兼承租人应当按照以下规定进行衔接处理:

一是以首次执行日的剩余预计租赁付款额现值计量售后租回产生的租赁负债;

二是计量售后租回产生的使用权资产时,视同本次修订内容在租赁期开始日已经执行,账面金额等于以首次执行日的剩余租赁付款额现值与实际租赁付款额之和;

三是在首次执行日确认采用本次修订内容的累计影响数,调整期初留存收益(或权益的其他部分)。